Por Leandra Guimaraes e Juliana Federici Guedes
Como regra geral, na hipótese de alienação de bens e direitos ocorre ganho de capital tributável quando o valor da alienação supera o valor do custo de aquisição.
A legislação tributária permite que seja integrado ao custo de aquisição de imóveis os dispêndios pagos pelo proprietário com construção, ampliação e reforma do bem imóvel, desde que comprovados com documentação hábil e idônea e discriminados na declaração de bens.
Consequência natural para a maior parte dos contribuintes é o entendimento de que quanto mais custos de construção, ampliação e reforma forem agregados ao custo de aquisição inicial do imóvel menor será o ganho de capital tributável.
Neste contexto, muitos contribuintes, embora consignem nas declarações de bens incremento do custo de aquisição dos imóveis decorrentes de construção, ampliação e reforma, enfrentam grande dificuldade de obtenção e guarda de documentação hábil e idônea que suporte o custo destas construções e benfeitorias, seja em função da informalidade dos prestadores de serviços e outros fornecedores, seja em função do equivocado entendimento de que tal documentação não precisaria ser guardada por períodos superiores a 5 anos.
Aliás, a este respeito registre-se que o entendimento das autoridades fiscais, corroborado em jurisprudência, é no sentido de que a documentação que comprova o custo de aquisição deve ser mantida em boa ordem e guarda pelo período de 5 anos após a alienação do bem (Acórdãos nºs 2401005.241 em 19/01/18; 2201-007.763 em 05/11/2020; 2402-009.323 em 03/12/2020).
Há contribuintes que, mesmo cientes da fragilidade ou ausência da documentação suporte das construções e benfeitorias realizadas no imóvel, computam estes custos para fins de apuração do ganho de capital no caso de alienação do imóvel. E por vezes, são autuados e cobrados da diferença de imposto de renda sem obterem êxito em sede de defesa (Acórdãos nºs 104-23.042 em 05/03/2008; 2201004.134 em 07/02/2018; 2401005.219 em 18/01/2018; 2002001.120 em 22/05/2019; 2002001.134 em 23/05/2019; 2002001.130 em 23/05/2019; 2301-007.892 em 04/09/2020).
Em outros casos, verifica-se contribuintes que optam por não deduzir os gastos com construções e benfeitorias realizadas no imóvel, entendendo estar adotando procedimento conservador. Entretanto, na prática o que ocorre não é tão óbvio e nem tão simples assim.
É que, no caso específico dos imóveis adquiridos ou incorporados até 1988, o ganho de capital pode chegar a ser reduzido em até 100%, conforme for o ano de aquisição ou incorporação do bem. Adicionalmente, há também redução do ganho de capital em função do prazo decorrido ent
re janeiro de 1996 até novembro de 2005 (fator de redução 1 - FR1) e entre dezembro de 2005, ou da data da aquisição do bem imóvel se posterior a dezembro de 2005, até alienação (fator de redução 2 - FR2) - art. 40 da Lei nº 11.196/20051.
Desta forma, no caso de gastos com construções e benfeitorias agregados ao custo de aquisição do bem imóvel, o percentual de redução a ser aplicado no ganho de capital será proporcionalizado por cada uma das parcelas agregadas, cujo percentual de redução irá variar conforme for o ano em que houverem sido incorridos. Ou seja, pode ocorrer que em relação a um mesmo imóvel sejam aplicáveis diferentes percentuais de redução do ganho de capital.
Desta forma, em função desta metodologia de cálculo das reduções, nos casos de imóveis antigos, os gastos com construções e benfeitorias incorridos posteriormente à aquisição destes bens acabam por diluir o impacto da redução do ganho de capital. Difícil de entender, não é!? Pois é, nem tão óbvio e nem tão simples. Mas vejamos o exemplo abaixo:
Ademais, vale lembrar que a existência de construções e benfeitorias não é de difícil constatação pelas autoridades fiscais, já que evidências acerca das mesmas normalmente podem ser identificadas na própria declaração de bens quando tenham sido declaradas e não deduzidas, ou, eventualmente, descritas no contrato de compra e venda, ou ainda verificadas na averbação das construções e benfeitorias registradas na matrícula do imóvel.
As autoridades fiscalizadoras estão atentas a estes deslizes dos contribuintes, e é exatamente para facilitar o levantamento de eventuais irregularidades que a declaração de rendimentos traz linha específica na ficha de bens e direitos para especificar, por ano, o custo das benfeitorias realizadas nos imóveis adquiridos até 1988, e outra linha para os custos com construções. Recentemente, na DIRPF 2022/2021, estes custos foram incluídos em subgrupo de bens imóveis, e no caso de construções ainda foi incluído um campo específico para consignar a informação do número do CEI/CNO da obra.
Importante ressaltar que existe jurisprudência dando razão às autoridades fiscais ao desconsiderarem o custo de aquisição de imóveis utilizado pelos contribuintes para fins de cálculo do ganho de capital, por considerar que tais valores não merecem fé ou que são notoriamente diferentes do de mercado, para adotar como referência de arbitramento do custo de construções e edificações os valores obtidos com base nas tabelas divulgadas pelo SINDUSCON (Acórdãos nºs 106-11.432 em 15/08/2000; 102-44.402 em 13/09/2000; 102-46.329 em 19/03/2004).
Como demonstrado, não é fácil atender às regras da legislação para apurar adequadamente o ganho de capital na alienação de imóveis antigos em que tenham sido realizadas construções, ampliações ou reformas, de forma que o contribuinte deve estar atento para não embarcar na ilusão do conservadorismo de não declarar os gastos com construções e benfeitorias, ou seguir uma trilha mais arrojada e incluir despesas que não estejam devidamente comprovadas.
Referências:
1 Lei nº 11.196/2005
Art. 40. Para a apuração da base de cálculo do imposto sobre a renda incidente sobre o ganho de capital por ocasião da alienação, a qualquer título, de bens imóveis realizada por pessoa física residente no País, serão aplicados fatores de redução (FR1 e FR2) do ganho de capital apurado.
§ 1º A base de cálculo do imposto corresponderá à multiplicação do ganho de capital pelos fatores de redução, que serão determinados pelas seguintes fórmulas:
I - FR1 = 1/1,0060 m1, onde "m1" corresponde ao número de meses-calendário ou fração decorridos entre a data de aquisição do imóvel e o mês da publicação desta Lei, inclusive na hipótese de a alienação ocorrer no referido mês;
II - FR2 = 1/1,0035 m2, onde "m2" corresponde ao número de meses-calendário ou fração decorridos entre o mês seguinte ao da publicação desta Lei ou o mês da aquisição do imóvel, se posterior, e o de sua alienação.
§ 2º Na hipótese de imóveis adquiridos até 31 de dezembro de 1995, o fator de redução de que trata o inciso I do § 1º deste artigo será aplicado a partir de 1º de janeiro de 1996, sem prejuízo do disposto no art. 18 da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988.